Срочный заказ!     Гарантии    Как оплатить?     Наши цены

Все виды студенческих работ: дипломные, курсовые, контрольные, рефераты...
Магазин готовых работ: высылаем заказ не позднее 30 мин. после подтверждения оплаты



звоните (812) 927-5462
пишите zakaz@best-students.ru
Обработка заказов -
ежедневно с 9-00 до 22-00
по московскому времени

ИСКАТЬ ГОТОВУЮ РАБОТУ:

ЗАКАЗАТЬ РАБОТУ:

 
 
 


Дипломные - 2000 руб.

Курсовые - 500 руб.

Рефераты - 350 руб.

Контрольные - 350 руб.









заказать дипломную

заказать курсовую

заказать контрольную

заказать реферат


В помощь студенту

Конспекты лекций

Методички

Учебники для вузов



Учебники для вузов:

Налогоплательщик: защита, контроль и привлечение к ответственности


 


Содержание работы:

Предисловие

Залогом успеха любой методики защиты прав налогоплательщиков от необоснованного применения мер принуждения и ответственности со стороны органов государственной власти является четкое понимание структуры отношений с проверяющими органами в каждой конкретной ситуации - в первую очередь, с налоговыми органами, а также с органами внутренних дел, расследующими уголовные дела, содержащие признаки налоговых преступлений. Эффективное обжалование действий, бездействия, актов и решений как самих государственных органов, так и конкретных должностных лиц этих органов начинается с выявления факта нарушения конкретного права налогоплательщика и правильной его интерпретации. Поэтому налогоплательщикам необходимо досконально знать соответствующие нормы Налогового кодекса и принятых на его основе законодательных и подзаконных актов, которыми регламентированы обязанности проверяющих органов, их права и полномочия при проведении различных мероприятий, а главное - пределы этих прав и ответственность за их несоблюдение / невыполнение. Естественно, налогоплательщику желательно знать не только о своих обязанностях и правах, но и о том, как своевременно и правильно реагировать на факты нарушения законодательства о налогах и сборах со стороны проверяющих лиц.
Наиболее конфликтной и потенциально опасной зоной отношений между налогоплательщиком и налоговыми органами являются налоговые проверки - камеральные, выездные, а также проводимые совместно с органами внутренних дел. Вместе с мероприятиями по учету налогоплательщиков и производству дел о налоговых правонарушениях налоговые проверки представляют собой важнейшую составляющую процесса налогового администрирования.
2007 год призван стать новой вехой в развитии отношений между государством в лице налоговых органов и налогоплательщиками во многом благодаря принятию Федерального закона от 27 июля 2006 г. N 137ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования".
Закон N 137ФЗ является одним из немногих примеров нормативного акта такого уровня, в разработке которого активно участвовали представители бизнессообщества. В результате многие предложения налогоплательщиков вошли в окончательный вариант закона.
Тем не менее нельзя сказать, что Налоговый кодекс теперь целиком и полностью на стороне налогоплательщика. Однако можно уверенно говорить, что введенные поправки направлены на повышение эффективности и качества налогового контроля, упорядочение налоговых проверок и документооборота в налоговой сфере, обеспечение прав налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Нельзя обойти вниманием и тот факт, что законодатель устранил определенную конкуренцию между финансовым и налоговым ведомствами в том, что касалось трактовки и толкования отдельных положений законодательства о налогах и сборах.
Сложившаяся практика свидетельствует, что в своей повседневной деятельности налоговые органы далеко не во всех случаях ориентируются на письменные разъяснения Минфина России несмотря на то, что именно этот орган с июля 2004 г. наделен соответствующими полномочиями. Естественно, существующие противоречия между позициями Минфина и ФНС России по самым разным вопросам налогообложения - от различных аспектов исчисления и уплаты налогов и сборов до процедуры налогового администрирования - не могли не вызывать реакцию у представителей предпринимательского сообщества.
На фоне постоянно меняющегося законодательства о налогах и сборах взаимное комментирование позиций двух ведомств и борьба за монополию на "рынке" официального толкования положений действующего законодательства служило крайне дестабилизирующим фактором для повседневной деятельности налогоплательщиков.
Новая редакция ст. 32 НК РФ, которая содержит перечень обязанностей налоговых органов, устраняет указанный дисбаланс во взаимоотношениях налогового и финансового ведомств. Наиболее существенные изменения претерпел подп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ, который теперь устанавливает, что налоговые органы должны руководствоваться письменными разъяснениями Минфина России по вопросам применения законодательства о налогах и сборах.
Новая редакция НК РФ также внесла определенную ясность в порядок исчисления сроков. Но при этом в новой редакции появились и нормы, ухудшающие положение налогоплательщиков. Теперь налоговый орган вправе проводить выездную проверку по каждой уточненной декларации, в которой расчеты с бюджетом пересматриваются в пользу налогоплательщика, даже если выездная проверка за этот период прошла.
Существенные изменения произойдут в порядке обжалования решений налоговых органов. С 1 января 2009 г. налогоплательщик не сможет обратиться в суд, если не пройдет стадию досудебного обжалования решения инспекции в вышестоящем органе.
Уже сейчас становится понятно, что ряд положений нового закона вызовет различные толкования, а возможно, и споры организаций с налоговыми органами. Например, инспекторам в случае обоснованной необходимости предоставлено право истребовать у организаций информацию относительно сделок. Однако НК РФ не содержит прямых ответов на вопросы: что понимается под обоснованной необходимостью, как и перед кем она должна быть обоснована, должно ли требование о представлении документов содержать информацию об основаниях их предъявления.
Нельзя обойти вниманием и проблему фактического отставания темпов развития налогового законодательства от темпов появления новых способов уклонения от уплаты налогов. Проблема здесь состоит в наличии характерного для российской правовой системы существенного временного разрыва между появлением и массовым внедрением новых способов противоправного поведения в налоговой сфере и моментом исправления нормативного недочета.
На наш взгляд, гораздо более серьезные проблемы при расследовании налоговых преступлений должны обуславливать общеуголовные и уголовнопроцессуальные нормативные предписания российского законодательства в их современном изложении. К сожалению, статистической оценки количества дел, которые "развалились" в суде изза подобных неясностей формулировок УК РФ, а также УПК РФ, до сих пор нет.
Неудачным, к примеру, следует признать новый алгоритм определения размера ущерба, нанесенного налоговым преступлением. В действующей редакции УК РФ законодатель не дает однозначного ответа по многим процедурным моментам, связанным с его исчислением. Данный аспект также стал необходимым для подробного рассмотрения.
Можно предположить, что российское налоговое законодательство еще будет меняться и дополняться. По крайней мере, бизнессообщество уже готовит свои предложения по ряду вопросов. Почти наверняка спорные ситуации, которые вызовет практика применения новых положений НК РФ, станут предметом рассмотрения в судах высших инстанций, и в будущем мы получим правовые позиции судов по спорным вопросам.
В силу того, что внесенные в НК РФ поправки в количественном выражении достаточно масштабны, для наглядности авторы сгруппировали их в виде таблицы (см. Приложение 1). В ней указаны основные изменения, существенно затрагивающие жизнь налогоплательщиков, а также сроки их вступления в силу.

Глава 1.
Современные особенности и возможности защиты интересов налогоплательщиков
на этапе налогового контроля

§ а. Общие положения о налоговом контроле

Несомненным достижением в области законодательного регулирования контрольной деятельности налоговых органов является упорядочивание структуры норм главы 14 НК РФ "Налоговый контроль", произведенное законодателем наряду с существенным изменением внутреннего содержания самих норм.
В новой редакции положения НК РФ о наиболее важной составляющей деятельности налоговых органов - налоговом контроле и сопутствующих мероприятиях - стали более подробными; устранены многие внутренние противоречия и коллизии.
В настоящее время структура главы 14 НК РФ выглядит следующим образом (см. сх. 1 на стр. 1415).
В первую очередь необходимо отметить, что законодатель ввел в текст ст. 82 НК РФ, посвященной общим положениям о налоговом контроле, само определение налогового контроля. Ранее, напомним, данная статья носила совсем другое название - "Формы налогового контроля" и содержала лишь самое общее указание на отдельные формы контрольных мероприятий, которые вправе осуществлять налоговые органы.
Согласно новой редакции налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном НК РФ.
Несмотря на некоторую тавтологичность указанного определения и отсутствие в нем указания на цель контрольной функции налоговых органов, новое определение в более жесткой форме указывает на то, что налоговый контроль может осуществляться только в порядке, предусмотренном НК РФ.

§ б. Сущность налоговых проверок и их виды

Согласно абзацу 2 п. 1 ст. 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК РФ.
Как мы видим, законодатель в качестве форм проведения налогового контроля на первое место выдвигает налоговые проверки. И это, на наш взгляд, является обоснованным.
Дело в том, что функции по учету организаций и физических лиц в качестве налогоплательщиков *(1) выполняют, прежде всего, административную роль и создают организационные предпосылки для функционирования всей системы взимания налогов и сборов. Выполнение организациями и физическими лицами обязанностей по совершению определенных действий и, главное, предоставлению определенной информации о своей деятельности в целях их учета в рамках налоговой юрисдикции Российской Федерации дают, образно говоря, "пищу" для налогового контроля. Формированию массива данных о налогоплательщиках, объектах налогообложения и движения денежных средств в целях осуществления эффективного налогового администрирования способствует реализация норм ст. 85 НК РФ "Обязанности органов, учреждений, организаций и должностных лиц сообщать в налоговые органы сведения, связанные с учетом налогоплательщиков " и ст. 86 НК РФ "Обязанности банков, связанные с учетом налогоплательщиков".
Однако основными формами налогового контроля были и остаются налоговые проверки, поскольку в процессе их осуществления налоговые органы получают возможность добывания более глубокой и развернутой информации о деятельности налогоплательщиков и их контрагентов, а также обработки, сопоставления и анализа полученных сведений и принятия определенных административных решений по результатам контрольных мероприятий.
Институт налогового контроля, центральным звеном которого являются налоговые проверки, тесно связан и в процессуальном смысле предваряет институт ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах, который состоит не только из налоговой ответственности, предусмотренной НК РФ, но и из положений об административной и уголовной ответственности за неправомерные деяния в налоговой сфере.
На наш взгляд, с точки зрения логики было бы более правильно разместить нормы, регулирующие процедуру учета налогоплательщиков в главу 13 перед нормами о налоговой декларации.
Правовому регулированию проведения налоговых проверок посвящен целый блок норм главы 14 НК РФ.
В данном разделе книги мы бы хотели проанализировать определенные процедуры налогового администрирования, а именно налоговые проверки и принятие решений по результатам их проведения, с точки зрения нововведений 2006 г. и с позиции их взаимосвязи с институтом уголовной ответственности за совершение преступлений в сфере взимания налогов и сборов.
Что же изменилось с 1 января 2008 г.?
Следует сразу оговориться, что правила проведения налоговых проверок и иных контрольных мероприятий, действующие до 1 января 2010 г., все еще будут применяться при проведении проверок, которые начались в 2006 г., а закончатся в 2008 г. Оформление результатов таких проверок проводится также по старым правилам. Однако обжаловать результаты таких проверок и платить налоговые санкции придется по новым правилам.
В первую очередь обращает на себя внимание ст. 87 НК РФ, которая изложена целиком в новой редакции. Из ее состава исключена большая часть норм, ранее формулировавших общие правила проведения налоговых проверок, касающиеся, в частности, проведения повторных и встречных проверок, а также охвата налоговой проверкой периодов деятельности проверяемого лица. Данные нормы нашли свое отражение в ст. 89 и ст. 93.1 НК РФ.
Теперь ст. 87 НК РФ посвящена всего двум основным моментам. Вопервых, в п. 1 она разграничивает налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов только на два основных вида:
камеральные налоговые проверки;
выездные налоговые проверки.
Вовторых, п. 2 новой редакции ст. 87 НК РФ определяет цель проведения проверок, а именно: контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.
Что касается исчезновения из текста НК РФ понятия "встречная проверка", то это обоснованно: по существу, встречная проверка всегда была не формой налоговой проверки, а лишь способом получения документов, необходимых для налоговых проверок - камеральных или выездных. Теперь этому процедурному действию посвящена новая статья - 93.1, которая регулирует порядок получения документов и информации о налогоплательщике (плательщике сборов, налоговом агенте) или сделках.
Повторные проверки теперь именуются "повторными выездными налоговыми проверками", что подчеркивает, что эти проверки представляют собой лишь форму выездных налоговых проверок (п. 10 ст. 89 НК РФ). Исключено из ст. 140 НК РФ упоминание о дополнительной проверке, которую в рамках прежней редакции Кодекса мог назначать вышестоящий налоговый орган по результатам рассмотрения жалобы на решение нижестоящей налоговой инспекции *(2).

§ в. Порядок проведения камеральных налоговых проверок

Камеральная проверка была и остается наиболее универсальной и массовой формой налогового контроля. Поскольку для ее проведения попрежнему не требуется специального решения руководителя налогового органа (п. 2 ст. 88 НК РФ), и осуществляется она систематически в отношении той отчетности налогоплательщиков, которую они обязаны представлять регулярно, то поэтому ее и относят в специализированной литературе к форме текущего налогового контроля.
Поправки в НК РФ, внесенные Законом N 137ФЗ, уточнили статус и порядок проведения камеральной выездной проверки, четко отграничив ее от выездной налоговой проверки.
Тем самым сделана попытка найти компромисс между налогоплательщиком и налоговыми органами по одной из самых существенных проблем первой части НК РФ. До 1 января 2008 г. налоговые органы, проводя камеральные проверки, зачастую ссылались на расплывчатую формулировку ст. 88 НК РФ и считали себя вправе истребовать любой объем документов, который им (по их словам) был необходим. Те же налоговые органы, проводя выездные налоговые проверки, ссылались на ст. 93 НК РФ и требовали от налогоплательщика копировать огромный объем документов только для того, чтобы продолжать проверку на территории налогового органа. И в том, и в другом случае итог один: независимо от формы проверки налогоплательщик вынужден копировать, сшивать, заверять и описывать тысячи, десятки тысяч листов документов и везти их в налоговый орган. Таким образом, постепенно налоговым органам удалось удачно (для себя) объединить две формы налогового контроля, чтобы иметь возможность, с одной стороны, истребовать все желаемые документы (что характерно для выездной проверки), а с другой стороны, чтобы проверять эти документы, не выходя на территорию налогоплательщика (что свойственно камеральной проверке) *(3).
Согласно новой редакции ст. 88 НК РФ камеральные налоговые проверки будут отличаться от выездных проверок по следующим составляющим:
предмет проверки (то есть какие сведения и какие документы подлежат проверке);
сроки проведения;
место проведения (по местонахождению налогового органа либо налогоплательщика);
полномочия, обязанности и права налоговых органов / сотрудников налоговых органов;
обязанности и права проверяемых лиц;
оформление результатов проверки и принятие решения по ней.
Далее мы рассмотрим особенности проведения камеральных и выездных проверок в разрезе перечисленных выше аспектов.

Особенности исчисления сроков проведения камеральных проверок

До вступления в силу новой редакции ст. 88 НК РФ камеральные проверки проводились в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Данное положение на практике часто трактовалось налоговыми органами следующим образом: срок проверки начинает исчисляться только с момента получения затребованных после подачи декларации дополнительных документов.
В новой редакции началом отсчета трехмесячного срока является день представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) и документов, которые в соответствии с НК РФ должны прилагаться к налоговой декларации (расчету). Тем самым механизм исчисления срока проведения проверки стал более определенным.
Однако вместе с тем сохранена возможность установления законодательством о налогах и сборах иных сроков проведения камеральных проверок, кроме трех месяцев (п. 2 ст. 88 НК РФ).

Предмет камеральной налоговой проверки

Предмет камеральной проверки, то есть круг исследуемых в ходе проведения проверки документов, в новой редакции очерчен более четко благодаря изменению общей нормы п. 2 ст. 88 НК РФ на бланкетную:
"Камеральная налоговая проверка проводится: в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) и документов, которые в соответствии с настоящим Кодексом должны прилагаться к налоговой декларации (расчету). ."
Напомним, ранее речь шла о налоговой декларации и документах, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Таких документов могло быть множество, не все из которых могли быть прямо поименованы в тексте НК РФ. Теперь же процитированная бланкетная норма отсылает к тем статьям НК РФ, которые содержат указание на документы, представляемые вместе с декларацией по тому или иному налогу.
Например, ст. 165 НК РФ прямо называет документы, которые должны быть представлены вместе с декларацией по НДС по ставке 0%, а п. 13 ст. 167 НК РФ - документы, представляемые вместе с декларацией налогоплательщиком - изготовителем товаров, длительность производственного цикла изготовления которых составляет более 6 месяцев. Именно эти документы (и, конечно, сама налоговая декларация) и являются предметом камеральной проверки, и по общему правилу налоговые органы не вправе требовать иных документов, о чем прямо говорится в п. 7 ст. 88 НК РФ. Сроки представления какихлибо дополнительных документов на продолжительность камеральных проверок влиять уже не будут.
Однако этими документами предмет налоговой проверки не ограничивается. Поскольку самой сутью проверки является сопоставление различных данных в целях выявления соответствия / несоответствия нормам НК РФ, то при проведении камеральной проверки налоговые органы могут сравнивать и сопоставлять данные из налоговых деклараций и прилагающихся к ним документов с данными:
документов, самостоятельно представленных налогоплательщиком в качестве пояснений, или в обоснование налоговых льгот, или для подтверждения правильности расчета налоговой базы;
иных документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
Важным дополнением стало правило новой редакции п. 7 ст. 88 НК РФ: с 2008 г. при проведении камеральной проверки налоговые инспекторы не вправе запрашивать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, которые прямо не предусмотрены Налоговым кодексом.
При анализе ст. 88 НК РФ не следует забывать и о толковании ее положений Конституционным Судом Российской Федерации *(4), согласно которому нормы ст. 88 в ее конституционноправовом истолковании не обязывают налогоплательщика одновременно с подачей налоговой декларации представлять документы, подтверждающие правильность применения налогового вычета, при том, что налоговый орган вправе требовать от налогоплательщика документы, необходимые и достаточные для проведения проверки правильности применения налоговых вычетов.

Возможности представления пояснений и дополнительных документов

Действовавшие до 2008 г. положения НК РФ не содержали прямых ограничений в отношении возможностей налоговых органов требовать дополнительные документы у налогоплательщиков в ходе камеральных проверок. Именно такое положение дел вызывало наиболее острую реакцию у бизнессообщества и привело к необходимости принять меры на законодательном уровне. Отрадно отметить, что в данном случае нововведения существенно и в пользу налогоплательщиков сокращают полномочия налоговых органов.
Согласно новой редакции ст. 88 НК РФ (п. 39) при обнаружении несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, которые имеются у налогового органа и получены в ходе мероприятий налогового контроля, налоговый орган вправе потребовать пояснений от налогоплательщика. Для их представления установлен пятидневный срок. При этом организация вправе (но не обязана!) представить любые документы, которые сочтет необходимыми для подтверждения своей позиции, а налоговый орган обязан эти документы принять и рассмотреть. Исключения из указанного правила действуют для закрытого перечня документов и случаев, когда налоговый орган в ходе камеральной проверки вправе истребовать, а организация обязана представить дополнительные сведения:
в отношении документов, подтверждающих право организации на использование налоговых льгот;
в отношении документов, подтверждающих вычеты по НДС;
при проверке правильности исчисления налогов, связанных с использованием природных ресурсов.
Прежде всего зададимся вопросом: какие ошибки и противоречия имеет в виду законодатель?
Если, например, налоговый орган, проверяя декларацию по налогу на прибыль, устанавливает необоснованность, экономическую нецелесообразность с его точки зрения тех или иных расходов, вправе ли он указать налогоплательщику на "ошибки и противоречия", ссылаясь на п. 3 ст. 88 НК РФ?
Думается, нет. Под ошибками и противоречиями законодатель имеет в виду не ошибки в толковании законодательства, не юридические, а технические и арифметические ошибки, допущенные им при заполнении декларации. Это следует из самого предмета камеральной проверки: ведь из налоговой декларации и прилагающихся к ней документов (если они даже и должны прилагаться) едва ли можно сделать вывод о какихлибо еще ошибках, кроме противоречий между этими же документами. Такой ошибкой (противоречием) может быть, например, несоответствие между собой строк декларации, несовпадение сумм между декларацией и приложенным документом.
К такому же выводу приводит и п. 4 ст. 88 НК РФ, согласно которому налогоплательщик, дающий налоговому органу свои пояснения, вправе представить "выписки из регистров налогового и(или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет)." То есть этими документами налогоплательщик подтверждает лишь соответствие данных, указанных в декларации, действительности, фактическим обстоятельствам, но не обосновывает их правильность с правовой точки зрения. Более того, законодатель называет такими документами, в первую очередь, бухгалтерские и налоговые регистры. А эти документы, как известно, подтверждают лишь факты и цифры (в нашем примере - факт и сумму расхода), но не могут использоваться для обоснования позиции об обоснованности или необоснованности этого расхода *(5).
Что касается пятидневного срока, указанного в п. 3 ст. 88 НК РФ, то не совсем понятно, с какого момента его следует отсчитывать. Представляется, что в данном случае налогоплательщикам в защиту своей позиции можно будет ссылаться на п. 3 ст. 93 НК РФ, в котором указано, что срок для представления истребуемых документов начинает исчисляться со дня вручения соответствующего требования.
Формулировка п. 3 ст. 88 НК РФ вызывает также и вопрос относительно срока, который отводится налогоплательщику на внесение необходимых исправлений в ранее представленные документы. Как указано в данном пункте, налогоплательщику направляется требование: "представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок." Если на представление необходимых пояснений налогоплательщику представляется пять дней, то на внесение соответствующих исправлений некий "установленный" (а "не указанный", что, скорее всего, имел в виду законодатель) срок. Таким образом, налоговый орган может направить налогоплательщику требование о внесении исправлений в представленные документы в течение одного или двух дней и формально будет прав, ведь он же "установил" данный срок в своем требовании.
На наш взгляд, более оптимальной была бы следующая формулировка.": об этом сообщается налогоплательщику с требованием в течение пяти дней представить необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в ранее представленные документы."
Также следует отметить, что в п. 3 и 4 ст. 88 НК РФ не содержится запрета, прямого или косвенного, на возможность представления налогоплательщиком пояснений в устной форме. Полагаем, что налогоплательщики, реализуя свое право на представление необходимых пояснений (подп. 7 п. 1 ст. 21 НК РФ), могут делать это и в устной форме. При этом должностное лицо налогового органа, осуществляющее проверку, обязано будет составить протокол по правилам ст. 99 НК РФ "Общие требования, предъявляемые к протоколу, составленному при производстве действий по осуществлению налогового контроля".

Особенности камеральных проверок вотношении налогоплательщиков, использующих налоговые льготы (п. 6 ст. 88 НК РФ). Согласно п. 1 ст. 56 НК РФ "Установление и использование льгот по налогам и сборам", льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.
Из данного определения можно сделать несколько выводов. Вопервых, поскольку налоговая льгота фактически представляет собой преимущество одной категории налогоплательщиков перед другой, то речь идет даже не столько о правах этой категории налогоплательщиков, сколько о привилегиях. И если для обладания и реализации определенного субъективного права налогоплательщику достаточно наличия нормы в соответствующем акте законодательства о налогах и сборах, то для получения привилегии необходимо соответствие деятельности налогоплательщика или же его статуса определенным специфическим условиям, отраженным в специальных нормах, содержащихся в нормативных правовых актах соответствующего уровня (подробнее об этом - п. 3 ст. 56 НК РФ).
Государству же в лице налоговых органов присуще осуществлять более глубокий контроль за деятельностью налогоплательщиков, претендующих на использование / применение налоговых льгот, нежели за деятельностью рядовых налогоплательщиков.
После вступления в силу новой редакции ст. 88 НК РФ следует ожидать, что на практике налогоплательщики наверняка столкнутся с желанием налоговых органов истребовать документы во всех случаях, когда речь идет об уменьшении налогового бремени. Однако следует иметь в виду, что под понятие налоговой льготы не подпадают следующие обстоятельства:
использование налогоплательщиком какоголибо специального статуса или специального налогового режима (упрощенная система налогообложения, система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции, переход на уплату единого сельскохозяйственного налога, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности);
отсутствие объекта налогообложения: дохода, операций по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации и т.д.;
применение налоговых вычетов по НДС и НДФЛ, а также уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму признанных налогоплательщиком расходов;
применение пониженной ставки налогов;
уменьшение налогового бремени на основании международных и межправительственных соглашений об избежании многократного налогообложения.

Особенности камеральных проверок налоговых деклараций по НДС при заявлении права на возмещение налога (п. 8 ст. 88 НК РФ). В данном случае налоговый орган имеет право истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов. Это вызвано тем, что НДС является бюджетообразующим налогом и на практике довольно часто встречается применение схем по его незаконному возмещению.
По правилам ст. 172 НК РФ право на вычет у налогоплательщика возникает в случае приобретения товаров (работ, услуг) и при наличии счетафактуры с предъявленным налогоплательщику НДС. В некоторых случаях требуется факт уплаты НДС (по НДС, уплаченному при ввозе товаров на таможенную территорию России, и НДС, удержанному и перечисленному в бюджет налоговым агентом, и др.). Иногда условием вычета является факт отражения операций в учете (при возврате товаров).
То есть документы, подтверждающие право на вычет, достаточно ясно определены ст. 172 НК РФ для каждой ситуации. Поэтому не будут соответствовать п. 8 ст. 88 НК РФ требования налогового органа предоставить документы, например, подтверждающие "добросовестность" поставщиков приобретенных товаров. Хотя судебная практика идет по пути отказа вправе на вычет НДС, уплаченного "проблемным" поставщикам (при доказанности сговора поставщиков с проверяемым налогоплательщиком), такого условия в ст. 172 НК РФ нет, и требовать подобных документов налоговый орган не вправе *(6).
Следует отметить, что норме п. 8 ст. 88 НК РФ корреспондирует норма ст. 176 НК РФ. В новой редакции данной статьи указано, что по каждой декларации, на основании которой организация претендует на возмещение НДС, будет проводиться камеральная проверка в порядке, определенном п. 8 ст. 88 НК РФ. Если нарушений обнаружено не будет, то в течение 7 рабочих дней по окончании проверки налоговый орган должен будет вынести решение о возмещении налога. По сравнению с действующими нормами налоговым органам предоставлены дополнительные 7 дней для вынесения решения. Если в ходе камеральной проверки будут обнаружены нарушения, то составляется акт проверки, после чего он и другие материалы проверки будут рассматриваться руководителем (заместителем руководителя) соответствующей инспекции в порядке, установленном ст. 101 НК РФ. После рассмотрения материалов выносится решение о привлечении либо об отказе в привлечении организации к ответственности. Одновременно с указанным решением принимаются решения о возмещении или об отказе в возмещении налога, о зачете (возврате) налога.

Особенности камеральных проверок по налогам, связанным с использованием природных ресурсов (п. 9 ст. 88 НК РФ). В данном пункте закрепляется аналогичное вышеперечисленным право налоговых органов на истребование у налогоплательщика иных документов, являющихся основанием для исчисления и уплаты налогов, связанных с использованием природных ресурсов.
Совершенно справедливым является мнение Р. Ахметшина *(7), указавшего на то, что в налоговом законодательстве отсутствует понятие "налог, связанный с использованием природных ресурсов." Вместо ссылки на статьи 1315 НК РФ, где указаны конкретные виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации, законодатель в п. 9 ст. 88 НК РФ использовал понятие, которое на практике возможно трактовать сколь угодно расширительно.
Так, например, считать ли налогом, о котором идет речь в данном пункте, налог на добычу полезных ископаемых - с учетом того, что этот налог, строго говоря, связан не с использованием, а с добычей, извлечением природных ресурсов? Или необходимо принимать во внимание не вид налога, а объект налогообложения? Тогда следует заключить, что декларация по акцизу может подвергаться "углубленной" камеральной проверке в той части, когда объектом акциза являются природные ресурсы (нефть, газ). Но ведь и прочие подакцизные товары в той или иной степени являются способом использования природных ресурсов (вино, пиво, табачная продукция), как быть с ними? И наконец, если пойти по этому пути, то не следует ли и прочие налоги рассматривать с точки зрения использования (прямого или косвенного) природных ресурсов - например, НДС с продуктов питания, вероятно, тоже в таком случае является "налогом, связанным с использованием природных ресурсов?"
В действительности, на наш взгляд, лишь земельный налог, водный налог и сборы за пользование объектами живого мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов можно в полной мере признать налогами, связанными с использованием природных ресурсов. Но очень сомнительно, что именно для этих налогов законодатель предусмотрел особые, более жесткие правила камеральной проверки.

Оформление результатов камеральной проверки

В отличие от прежней редакции НК РФ, вновь принятая редакция ст. 100 НК РФ предусматривает оформление результатов камеральной налоговой проверки. Абзац 2 п. 1 ст. 100 НК РФ обязывает должностных лиц налогового органа, проводивших указанную проверку, в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах составить акт налоговой проверки в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки. Акт составляется по форме, установленной ст. 100 НК РФ и приказом МНС РФ от 10 апреля 2000 г. N АП316/138 "Об утверждении инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 10.04.2000 N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах"".
Однако перед оформлением акта налоговой проверки лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы, как того требует п. 5 ст. 88 НК РФ. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном ст. 100 НК РФ.
На первый взгляд, нормы ст. 88 и ст. 100 НК РФ довольно ясно изложены, однако при более глубоком анализе новых правил проведения камеральных проверок возникает ряд вопросов.
Вопервых, если по общему правилу (п. 2 ст. 88 НК РФ) камеральная налоговая проверка проводится в течение 3 месяцев с даты представления налогоплательщиком налоговой декларации и прилагаемых к ней документов, то имеет ли право налоговый орган в последний день данного срока направить налогоплательщику требование о представлении необходимых пояснений или внесении соответствующие исправлений в представленные документы, как того требует п. 3 ст. 88 НК РФ? И будет ли в таком случае срок, отведенный налогоплательщику на представление пояснений и исправление документов, включаться в срок проведения камеральной проверки?
Второй очень важный вопрос касается законности составления акта камеральной проверки после окончания трехмесячного срока, отведенного на проведение камеральной проверки. Вполне возможна такая ситуация, что должностные лица налоговых органов выявляют некие ошибки и противоречия в представленной налогоплательщиком декларации и прилагающихся документах в последний день указанного срока. В соответствии с п. 3 и 5 ст. 88 НК РФ налоговый орган, вопервых, обязан направить налогоплательщику сообщение о выявленных ошибках / противоречиях с требованием представить пояснения либо внести определенные исправления и, вовторых, обязан рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Приведенный в п. 5 ст. 88 НК РФ алгоритм действий должностного лица налогового органа предполагает составление акта камеральной проверки только в случае выявления факта совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах и только после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика.
В приведенном примере должностное лицо налогового органа будет уверено в наличии / отсутствии факта нарушения законодательства о налогах и сборах только после истечения пятидневного срока представления налогоплательщиком соответствующих пояснений либо исправлений. Но в таком случае может возникнуть весьма абсурдная ситуация: допустим, налогоплательщик не смог убедить налоговый орган в отсутствии признаков налогового правонарушения. Тогда сотрудники налогового органа должны составить акт камеральной налоговой проверки в порядке, предусмотренном ст. 100 НК РФ. Однако в абзаце 2 п. 1 ст. 100 указано, что акт налоговой проверки должен быть составлен в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки, а не после ее окончания.
Думается, что указанные нестыковки могут быть устранены путем издания подробного регламента проведения камеральных проверок.
Акт налоговой проверки вручается лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем).
Проверяемый налогоплательщик (или его представитель) в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.
Если налогоплательщик не уложился в отведенный ему на представление возражений пятнадцатидневный срок, то выразить свое несогласие с выводами налогового органа можно как во время рассмотрения материалов проверки (это предусмотрено п. 4 ст. 101 НК РФ) *(8), так и путем подачи апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган либо обжалования в судебном порядке.
Акт камеральной налоговой проверки вместе со всеми материалами, собранными налоговым органом в рамках проверки, должен быть рассмотрен в порядке ст. 101 НК РФ.
На рассмотрение акта и материалов проверки, а также на принятие решения по ним руководителю (заместителю руководителя) налогового органа отводится 10 дней со дня истечения пятнадцатидневного срока, в течение которого налогоплательщик должен был представить письменные возражения по акту налоговой проверки.
Поскольку для рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки предусмотрена та же процедура, что и для выездной проверки, мы рассмотрим ее в разделе, посвященном выездным налоговым проверкам.
Важным моментом является то, что внесена окончательная ясность в вопрос о возможности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по результатам проведения камеральной налоговой проверки. Согласно ст. 100.1 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть вынесено на основании рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ.

§ г. Порядок проведения выездных налоговых проверок

Само название данной формы налогового контроля указывает на ее основное отличие от камеральной налоговой проверки, а именно на место ее проведения. Выездная налоговая проверка проводится на территории налогоплательщика, а не налогового органа, что создает дополнительные возможности для проверяющих по проверке самых различных аспектов деятельности налогоплательщика, влияющих на правильность исчисления и уплаты налогов и сборов. Соответственно, арсенал приемов и средств, предоставленных законодателем сотрудникам налоговых органов, несоизмеримо больше, нежели при проведении камеральной проверки.
Как показывает практика, перспектива проведения выездной проверки сильно изменяет повседневную деятельность налогоплательщиков. И дело не только в том, что в процессе проведения выездной проверки могут быть найдены нарушения в деятельности налогоплательщика, которые могут повлечь за собой значительные штрафные санкции или даже передачу материалов в органы внутренних дел с последующим возбуждением уголовного дела. Выездная проверка - это еще и серьезный дестабилизирующий фактор, означающий отвлечение сотрудников от выполнения своих должностных обязанностей, необходимость предоставления и массового копирования документов, использующихся в производственной деятельности, и массу других отвлекающих моментов.
Кроме того, проведение налоговой проверки на территории налогоплательщика создает прекрасную почву для различного рода злоупотреблений и нарушений как со стороны налогоплательщика, так и со стороны сотрудников налоговых органов. Не редки случаи, когда прямой контакт, устанавливаемый между налогоплательщиком и проверяющим лицом, ведет к попыткам "договориться" в обмен на игнорирование действительных и мнимых нарушений. Опять же необходимость достижения плановых показателей по собираемости налогов ведет к тому, что должностные лица налоговых органов зачастую выходят за рамки служебных полномочий, проводя отдельные контрольные действия с нарушениями и, тем самым, нанося ущерб деятельности налогоплательщика.
Причиной указанных ситуаций являются не четкость норм НК РФ, возможность их двоякого толкования, а также коллизии между положениями подзаконных актов и правилами НК РФ. Внесенные же в текст НК РФ поправки направлены на то, чтобы упорядочить процедуру проведения выездных налоговых проверок, четко отграничить выездные проверки от камеральных и определить пределы полномочий должностных лиц при проведении выездных проверок.
Новая редакция ст. 89 НК РФ содержит новые, более четкие и прозрачные правила о месте, времени и предмете проведения выездных проверок, а также о периоде их охвата. Изменены нормы, касающиеся количества выездных проверок и проверок, проводящихся повторно.
Кроме того, добавлены нормы о том, что при выездной проверке налогоплательщик обязан обеспечить возможность для ознакомления должностных лиц налоговых органов с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. Причем ознакомиться с подлинниками документов можно только на территории налогоплательщика. Исключение - случаи выемки документов, а также проведение выездной проверки по месту нахождения налоговой инспекции.
В последний день выездной проверки проверяющий составляет справку о проведенной проверке. В ней фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения. В отличие от прежней редакции, в новой редакции ст. 89 Кодекса закреплена обязанность налогового органа вручить эту справку налогоплательщику (его представителю). Если налогоплательщик уклоняется от получения указанной справки, то она направляется ему заказным письмом по почте. Напомним, что ранее справка вручалась налогоплательщику одновременно с актом, являясь приложением к нему.

Место проведения проверки

С начала 2008 г. выездная налоговая проверка должна проводиться на территории налогоплательщика. Это четко закреплено в абзаце 1 п. 1 ст. 89 НК РФ. Второй же абзац п. 1 ст. 89 НК РФ предусматривает исключение из данного правила: выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа в случае, если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки.
Хотя это и не прописано в Налоговом кодексе, полагаем, что отсутствие возможности по предоставлению помещения должно быть подтверждено документально. В частности, налогоплательщик может направить на имя руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, принявшего решение о проведении выездной проверки, запрос о переносе места проведения проверки на территорию налогового органа. При этом должностные лица налогового органа вправе убедиться в отсутствии помещений для проведения проверки путем осмотра помещений налогоплательщика, используемых для осуществления предпринимательской деятельности (п. 2 ст. 91 и ст. 92 НК РФ). Налогоплательщик же не имеет права препятствовать доступу сотрудников налоговых органов, предъявивших ему служебные удостоверения и решение о проведении проверки.
Следует учитывать, что ст. 91 НК РФ ограничивает право налоговых органов на доступ в жилые помещения, где проживают физические лица - налогоплательщики, помимо воли проживающих в них физических лиц (то есть не только налогоплательщиков). Пунктом 5 ст. 91 НК РФ предусмотрено, что это может быть сделано только в случаях, установленных федеральным законом, или на основании судебного решения.
Новая редакция НК РФ более четко определяет территориальность вынесения решений о проведении проверки. Согласно общему правилу (абзац 1 п. 2 ст. 89 НК РФ) такое решение выносит налоговый орган по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица. Решение о выездной проверке в отношении крупнейшего налогоплательщика выносит та налоговая инспекция, в которой он состоит на учете.
Самостоятельная выездная налоговая проверка филиала (или представительства) проводится на основании решения налогового органа по месту нахождения обособленного подразделения. Напомним, что предметом проведения проверок обособленных подразделений могут быть вопросы правильности исчисления и своевременности уплаты региональных и местных налогов.
В новой редакции НК РФ определены все существенные сведения, которые должны содержаться в решении о проведении выездной налоговой проверки:
полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество налогоплательщика;
предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке;
периоды, за которые проводится проверка;
должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.
Сегодня соответствующие требования к решению установлены на подзаконном уровне и содержатся в Порядке назначения выездных налоговых проверок, утвержденном приказом МНС России от 8 октября 1999 г. N АП316/318. В этом же документе приведена и применяемая сейчас форма решения о проведении выездной налоговой проверки.

Период, за который проводится проверка

Новая редакция не внесла изменений в правила, касающиеся периода, который охватывается выездной налоговой проверкой. Как и прежде, проверкой могут быть охвачены только три года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Однако различие между правилами старой и новой редакций, как говорится, в нюансах.
Вопервых, ранее норма о периоде, за который проводится проверка, находилась в составе ст. 87 НК РФ, посвященной общим правилам проведения налоговых проверок. Теперь же она нашла свое место в ст. 89 НК РФ, в связи с чем к предмету ее регулирования относятся только выездные налоговые проверки.
Вовторых, формулировка прежней редакции *(9) вызывала вопрос о том, что считать датой начала выездной проверки - дату вынесения решения о ее назначении или дату фактического начала контрольных мероприятий. Налоговые органы, как правило, выбирали первый вариант. Поэтому нередко организация получала решение о назначении проверки в декабре текущего года, а контрольные мероприятия начинались только в следующем году. Такой подход позволял инспекторам, назначив проверку, например, в конце 2005 г., проверить период 20022004 гг., в то время как, если бы проверка была назначена в начале 2006 г., проводить контрольные мероприятия за 2002 г. было бы уже нельзя. Суды, в том числе ВАС РФ, не всегда поддерживали инспекции в этом вопросе и в ряде судебных актов выражали мнение, что период проведения проверки связан именно с годом ее проведения, а не с годом вынесения решения о назначении.
В новой редакции формулировка указанного правила уточнена, в связи с чем данный вопрос разрешен, правда, не в пользу налогоплательщиков. Согласно абзацу 2 п. 4 ст. 89 НК РФ "в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки. "

Срок проведения проверки

Согласно ранее действовавшей редакции срок проведения выездной налоговой проверки составлял не более двух месяцев, при этом в этот срок включалось только время фактического нахождения проверяющих на территории налогоплательщика. Таким образом, в случае необходимости проведение налоговой проверки могло растянуться на многие месяцы, если не годы.
Новая редакция содержит принципиально новый подход к исчислению срока проведения выездной проверки.
Вопервых, срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке (п. 8 ст. 89 НК РФ).
Вовторых, из текста статьи исчезло упоминание о времени фактического нахождения проверяющих на территории налогоплательщика. Выездная проверка может быть проведена только в следующие сроки (п. 6 ст. 89 НК РФ):
в общем случае - не более двух месяцев;
двухмесячный срок может быть продлен до 4 месяцев;
в исключительных случаях срок проведения проверки может быть продлен до 6 месяцев.
Необходимо отметить некоторые особенности формулирования норм НК РФ. Так, в первом предложении п. 6 ст. 89 НК РФ законодатель помещает безапелляционную фразу о том, что "выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев". Однако уже второе предложение сводит на нет строгость и неумолимость данного правила: "указанный срок может быть продлен.". Если есть необходимость установить некий общий срок для стандартных ситуаций и одновременно указать на возможность его продления по определенным основаниям, то зачем использовать такие сочетания, как "не может продолжаться"?
Второй абзац п. 6 ст. 89 НК РФ содержит указание на то, что основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки могут быть установлены только федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, - Федеральной налоговой службой России.
Налогоплательщикам следует иметь в виду, что в ряде случаев (их перечень является исчерпывающим) проверка может быть приостановлена. Основания и сроки приостановления проведения выездной проверки будут освещены ниже.
Срок самостоятельной выездной проверки филиалов и представительств не должен превышать одного месяца.

Приостановление выездной налоговой проверки

Механизм исчисления срока проведения выездной налоговой проверки в прежней редакции ст. 89 НК РФ предусматривал, что в срок проведения проверки не засчитываются периоды между вручением налогоплательщику (налоговому агенту) требования о представлении документов в соответствии со ст. 93 НК РФ и представлением им запрашиваемых при проведении проверки документов.
Новая редакция также содержит возможность приостановления срока проведения выездной проверки, однако перечень оснований для приостановки данного срока увеличился. В то же время ст. 89 НК РФ предусматривает в новой редакции определенный порядок приостановления проведения налоговой проверки.
Итак, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки для:
истребования документов (информации) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ "Истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках" *(10);
получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;
проведения экспертиз;
перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.
Приостановление и возобновление проведения выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего указанную проверку.
Приостановление допускается не более одного раза по каждому лицу, от которого потребовали документы. Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать 6 месяцев. В случае если она была приостановлена на основании информации, представленной иностранными государственными органами в рамках международных договоров Российской Федерации, и в течение 6 месяцев налоговый орган не смог получить запрашиваемую информацию от указанных органов, срок приостановления проверки может быть увеличен на три месяца.
Следует обратить внимание на то, что на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой (п. 9 ст. 89 НК РФ).

Количество выездных проверок и повторные выездные проверки

С 1 января 2008 г. введено ограничение на количество проводимых проверок. Так, в отношении одного налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) налоговые органы не вправе проводить более двух выездных налоговых проверок в течение календарного года, за исключением случаев принятия решения руководителем ФНС России о необходимости проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика сверх указанного ограничения.
Помимо этого налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период.
Однако следует иметь в виду, что при определении количества выездных налоговых проверок налогоплательщика не учитывается количество проведенных самостоятельных выездных налоговых проверок его филиалов и представительств.
Аналогичное ограничение предусмотрено для филиалов и представительств. Более двух выездных налоговых проверок одного филиала или представительства налогоплательщика в календарном году не допускается.
Обратите внимание: количество проверок в календарном году определяется по датам начала и окончания проведения проверки. То есть по датам вынесения решения о проведении проверки и справки о проведенной проверке соответственно. Даты подписания акта и решения по результатам проверки во внимание не принимаются.
Что касается повторных выездных проверок, то в прежней редакции данным термином обозначались выездные проверки по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора) за уже проверенный налоговый период, проводимые:
в связи с реорганизацией или ликвидацией организацииналогоплательщика (плательщика сбора - организации);
вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.
В новой редакции НК РФ установлено два основания для проведения повторной выездной поверки:
1) повторная проверка, проводимая вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку;
2) повторная проверка, проводимая налоговым органом, ранее проводившим проверку, в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.
Теперь при представлении организацией уточненной декларации, в которой указана сумма налога в размере меньшем, чем была заявлена ранее, налоговый орган получает право провести повторную выездную проверку за период, в отношении которого внесены уточнения. Ограничения по количеству проведения проверок в течение года на повторные проверки не распространяются. Таким образом, по каждой представленной организацией уточненной декларации, в которой сумма налога уменьшилась, инспекция вправе провести отдельную выездную проверку. Если же при проведении повторной выездной налоговой проверки выявлен факт совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, которое не было выявлено при проведении первоначальной выездной налоговой проверки, то согласно новой редакции п. 10 ст. 89 НК РФ к налогоплательщику не применяются налоговые санкции. Исключение составляют случаи, когда отсутствие факта налогового правонарушения при проведении первоначальной налоговой проверки явилось результатом сговора между налогоплательщиком и должностным лицом налогового органа.
Следует отметить, что положение о неприменении налоговых санкций (абзац 7 п. 10 ст. 89) применяется к правоотношениям, возникающим в связи с проведением повторной выездной налоговой проверки, в случае, если решение о проведении первоначальной выездной налоговой проверки было принято после 1 января 2008 г.
Налогоплательщикам также важно иметь в виду, что при проведении повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки.
Повторная выездная проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или ликвидацией организации - налогоплательщика / плательщика сборов, может также проводиться независимо и от предмета предыдущей проверки.

§ д. Порядок истребования документов

Порядок истребования документов и информации по сравнению с прежней редакцией НК РФ значительно изменился: он стал более детальным и четким. Можно говорить не о некоем наборе общих норм, не содержащих даже отсылки на подзаконные нормативные акты, а о появлении алгоритма действий проверяющих и проверяемых лиц при истребовании документов в рамках камеральных и выездных налоговых проверок. Хотелось бы надеяться, что четкое исполнение приведенных в ст. 93 и 93.1 НК РФ предписаний послужит определенной гарантией прав налогоплательщика и в то же время гарантией эффективности налогового контроля.
Согласно новой редакции ст. 93 НК РФ истребуемые документы представляются налоговому органу в виде заверенных проверяемым лицом копий. Причем копии заверяются подписью руководителя (заместителя руководителя) и (или) иного уполномоченного лица и печатью организации. В случае необходимости налоговый орган вправе ознакомиться с подлинниками документов. Налоговые органы имеют право требовать нотариального удостоверения копий документов, если это предусмотрено законодательством Российской Федерации.
До 1 января 2008 г. многие налогоплательщики сталкивались с проблемой повторного истребования налоговиками документов, которые ранее уже были представлены.
Новая редакция НК РФ в п. 5 ст. 93 НК РФ запрещает налоговым органам истребовать у проверяемой организации документы, ранее поданные при проведении камеральных или выездных проверок, за исключением случаев, когда документы были подлинными и инспекция впоследствии вернула их организации. Данная норма вступает в силу только с 1 января 2010 г.

Сроки представления документов

Согласно прежней редакции ст. 93 НК РФ проверяемая организация была обязана исполнить требование инспекторов о представлении документов для проверки в течение 5 дней. Однако представить в отведенный срок большое количество истребованных документов часто бывает просто невозможно. Отметим, что суды нередко поддерживали налогоплательщиков и признавали отсутствие их вины в подобных ситуациях при наличии уважительных причин.
Нововведения улучшают положение налогоплательщиков в таких ситуациях и позволяют бесконфликтно решить с проверяющими проблемы предоставления нужных документов:
вопервых, организации дается 10 рабочих дней на представление документов;
вовторых, если этих 10 дней не хватает, налогоплательщик на следующий день после получения требования уведомляет об этом налоговый орган и указывает сроки, в которые может исполнить требование. В течение 2 дней с момента получения такого уведомления руководитель (заместитель руководителя) инспекции вправе продлить сроки представления документов, о чем выносится отдельное решение.
Следует отметить, что в новой редакции указан механизм исчисления срока, в течение которого налогоплательщик обязан предоставить документы, - срок начинает течь со дня вручения требования. Раньше дата начала этого срока в НК РФ четко не была установлена. Напоминаем, что согласно новой редакции ст. 6.1 НК РФ данный срок исчисляется в рабочих, а не календарных днях, если отсутствует прямое указание на исчисление данного срока в календарных днях.

Истребование документов (информации) у контрагентов и третьих лиц

Помимо ст. 93 "Истребование документов при проведении налоговой проверки" Налоговый кодекс был дополнен ст. 93.1, озаглавленной "Истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках. " Можно сказать, что данная статья эквивалентна такому контрольному действию из прежней редакции НК РФ, как "встречная проверка". По своей сути, встречная проверка состояла в истребовании документов и сведений не у налогоплательщика, а у его контрагентов.
Встречную налоговую проверку никак нельзя было назвать самостоятельным контрольным мероприятием, поскольку ее целью могло быть только получение информации о деятельности налогоплательщика от его контрагентов, которая в последующем должна была сопоставляться с иными данными о проверяемом налогоплательщике, полученными в ходе других контрольных мероприятий. Таким образом, в новой редакции встречная проверка, переименованная в истребование документов и информации у контрагентов и третьих лиц, заняла подобающее место среди других контрольных мероприятий, осуществляемых в рамках налоговой проверки.
Уже из названия ст. 93.1 НК РФ видно, что налоговым органам предоставлено право истребовать:
документы (информацию) о деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сборов, налогового агента) у контрагентов и третьих лиц;
информацию о конкретных сделках, совершенных проверяемым налогоплательщиком (плательщиком сборов, налоговым агентом).
Истребование информации и документов о деятельности налогоплательщика может происходить как в рамках налоговой проверки, так и при рассмотрении материалов налоговой проверки на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа при назначении дополнительных мероприятий налогового контроля (абзац 2 п. 1 ст. 93.1 НК РФ).
Информацию же о конкретных сделках налоговый орган может истребовать и вне рамок проведения налоговых проверок у участников этой сделки или у иных лиц, располагающих информацией об этой сделке. Однако для этого у налогового органа должна быть "обоснованная необходимость получения информации относительно конкретной сделки", как говорится в п. 2 ст. 93.1 НК РФ.
В статье 93.1 НК РФ указан следующий порядок истребования документов (информации) налоговыми органами в ходе осуществления налоговых проверок или иных мероприятий налогового контроля:
1. Налоговый орган, осуществляющий налоговые проверки или иные мероприятия налогового контроля, направляет письменное поручение об истребовании документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), в налоговый орган по месту учета лица, у которого должны быть истребованы указанные документы (информация).
При этом в поручении указывается, при проведении какого мероприятия налогового контроля возникла необходимость в представлении документов (информации), а при истребовании информации относительно конкретной сделки указываются также сведения, позволяющие идентифицировать эту сделку.
2. В течение пяти дней со дня получения поручения налоговый орган направляет требование о представлении документов по месту учета лица. К данному требованию прилагается копия поручения об истребовании документов (информации).
3. Лицо, получившее требование, исполняет его в течение пяти дней со дня получения или в тот же срок сообщает, что не располагает истребуемыми документами (информацией).
Если истребуемые документы не могут быть представлены в указанный срок, налоговый орган по ходатайству лица, у которого истребованы документы, вправе продлить срок представления этих документов (информации).
4. Истребуемые документы представляются с учетом положений, предусмотренных п. 2 ст. 93 НК РФ, - в виде заверенных должным образом копий.
Отказ лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой

  По вопросам приобретения пишите zakaz@best-students.ru

У нас на сайте:
дипломные работы юриспруденция экономика история рефераты на заказ контрольные работы на заказ Санкт-Петербург скачать конспекты книги учебник для вузов экономика скачать реферат курсовую работу бесплатно без регистрации рефераты
учебники по юриспруденции скачать Большой выбор готовых работ Антиплагиат учебник скачать бесплатно



Copyright © 2003-2016 Магазин готовых студенческих работ BEST-STUDENTS.ru

Rambler's Top100